DIREITO TRIBUTÁRIO:

OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA I

Temas abordados: 

• Relação Jurídico-Tributária: O vínculo legal com o Fisco;

• Obrigação Tributária: O dever que surge com a ocorrência do fato gerador;

• Obrigação Principal: O pagamento de tributos e multas;

• Obrigação Acessória: As obrigações de fazer ou não fazer algo.

  

Conceito de obrigação tributária:

Primeiro, é necessário entender o que é relação jurídico-tributária. 

A relação tributária é o vínculo obrigatório, estabelecido por uma norma, entre o Poder Público (Fisco) e o sujeito passivo (o contribuinte ou responsável), que obriga esse sujeito, pessoa física ou jurídica, a cumprir um dever sempre que um evento específico; descrito nessa norma e chamado de fato gerador[1]; acontece. 

Esse dever pode ser:

1. Pagar um tributo; e/ou
2. Pagar uma penalidade pecuniária; e/ou 
3. Realizar ou deixar de realizar alguma ação (obrigação de fazer ou não fazer); e/ou  
4. Permitir as atividades de fiscalização do ente federado no interesse da Administração Tributária.

A obrigação tributária é, portanto, o dever que o sujeito passivo (da relação jurídico-tributária) tem de cumprir com determinada obrigação em relação ao Fisco, traduzida em uma obrigação de fazer ou não fazer algo e/ou tolerar as atividades desenvolvidas pelo ente tributante no interesse da Administração Tributária e/ou ainda cumprir com uma obrigação de pagar tributo e/ou uma penalidade pecuniária.

Essa obrigação, que nasce com a ocorrência do fato gerador, é um dever legítimo que pode, após o lançamento[2], ser cobrado judicialmente do sujeito passivo por meio de Execução Fiscal[3]. 

 

Origem das obrigações tributárias:

As obrigações tributárias surgem de eventos descritos na lei (fato gerador), o que significa que elas têm natureza ex lege, ou seja, derivam da lei em sentido amplo.

A palavra "norma" aqui é usada como gênero, abrangendo as seguintes espécies: leis, tratados, convenções e outros instrumentos.

Mesmo que a obrigação tributária nasça de um contrato, de um ato ilícito ou de uma situação da vida real, ela sempre estará prevista de alguma forma na lei (em sentido amplo). É por isso que sua natureza é ex lege.

Com base nisso, podemos concluir que as obrigações tributárias, mesmo tendo natureza ex lege, podem se originar:

1. De contratos: atos de vontade praticados por pessoas (físicas ou jurídicas);
2. Da lei: por conta da ocorrência de alguma situação hipotética descrita em lei; ou;
3. Da concretização de atos ilícitos: condutas contrárias ao direito que resultam no descumprimento de um dever legal, expressado em uma ação de fazer ou não fazer alguma coisa;

 

Divisão da obrigação tributária em obrigação principal e acessória:

A obrigação jurídico-tributária se divide em obrigação principal e obrigação acessória, conforme assevera o artigo 113 do CTN.

A obrigação principal é o dever do sujeito passivo de pagar um tributo ou multa (objeto da obrigação). Ela surge com a ocorrência do fato gerador e tem como objeto o pagamento de um valor em dinheiro.

Portanto, trata-se de dever decorrente de lei que no advento da ocorrência do fato gerador (do evento descrito nessa norma) é necessário para impor a alguém (sujeito passivo da relação jurídico-tributária) o dever de pagar tributo e/ou penalidade pecuniária (multa).

Já a obrigação acessória é o dever, decorrente da legislação tributária, que obriga o sujeito passivo a fazer ou não fazer algo ou ainda de tolerar as atividades desenvolvidas pelo ente federado (como, por exemplo, a fiscalização) podendo ser instituída pelo Fisco no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

Portanto, a obrigação acessória é um conjunto de deveres de 'fazer, não fazer ou tolerar' criados pela legislação tributária para garantir a eficácia da arrecadação e fiscalização tributária.

É importante notar, com base no artigo 96 do CTN, que a expressão "legislação tributária" compreende:

1. As leis;
2. Os tratados;
3. As convenções internacionais;
4. Os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

A obrigação acessória, portanto, pode ser instituída por outros instrumentos normativos (leis, tratados, convenções e etc.).

Por isso, o princípio da reserva legal não se aplica à obrigação acessória, já que este princípio exige que apenas a lei em sentido estrito (lei) possa criar ou aumentar tributos, conforme dispõe o inciso I, do art. 150, da CF. Veja:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:  

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

Em resumo, a obrigação principal deve obedecer ao princípio da reserva legal, enquanto a obrigação acessória não.

 

Autonomia da obrigação acessória e sua conversão em obrigação principal (multa):

Segundo entendimento do STJ, a obrigação acessória é autônoma. Isso significa que ela pode existir e ser exigida mesmo na ausência da obrigação principal (independe da presença da obrigação principal). 

A obrigação acessória pode ser instituída pelo ente federativo, portanto, no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, desde que obedeça aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade, conforme dispõe o §2, do art. 113, do CTN.

A sua autonomia pode ser constatada, inclusive, com base no disposto nos parágrafos únicos, tanto do artigo 175 quanto do artigo 194, ambos do CTN, pois mesmo em caso de isenção, anistia ou imunidade tributária o sujeito passivo deve cumprir com a obrigação acessória. Veja:

Art. 175. Excluem o crédito tributário:

I - a isenção;

II - a anistia.

Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela conseqüente. (grifo pessoal)

 (...)

Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação. 

Parágrafo único. A legislação a que se refere este artigo aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal. (grifo pessoal)

Em conclusão, com base no entendimento do STJ e do disposto nos parágrafos únicos, tanto do artigo 175 quanto do artigo 194, ambos do CTN, a obrigação acessória tem caráter autônomo e mesmo em casos de isenção, anistia ou imunidade tributária, o sujeito passivo ainda precisa cumprir as obrigações acessórias.

Além disso, a simples falta de cumprimento de uma obrigação acessória faz com que ela se converta em uma obrigação principal, traduzida no dever de pagar uma penalidade pecuniária (multa). Esses são os termos do §3 º, do artigo 113, do CTN. Veja:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.

Em outras palavras, quando a pessoa não cumpre a obrigação acessória, o Fisco pode aplicar uma multa. 

Essa multa, por ser uma penalidade em dinheiro, se torna uma obrigação principal. 

O não pagamento dessa multa (desse crédito tributário) possibilita com que o Fisco (Poder Público) busque o pagamento dessa penalidade por meio de Execução Fiscal (Cobrança Judicial dessa dívida fiscal).

Exemplo prático:

1) Uma pessoa jurídica é isenta de pagar o Tributo ICMS[4];

2) No entanto, ela tem a obrigação acessória de emitir notas fiscais e manter a escrituração fiscal em dia; 

3) Se essa pessoa não cumpre essas obrigações acessórias, o Fisco pode aplicar uma multa de R$ X.

4) O Fisco aplica a essa pessoa penalidade pecuniária, porque ela deixou de emitir notas fiscais.

5) Nesse caso, a obrigação acessória (emitir nota fiscal) se converteu em obrigação principal (pagar a multa);

6) O Fisco, então, pode entrar com uma Execução Fiscal para cobrar o valor da multa caso a pessoa não pague voluntariamente.

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Notas Explicativas & Referências

[1] Em sentido amplo, o fato gerador é a situação hipotética descrita na norma que obriga o sujeito passivo da relação jurídico-tributária em cumprir com algum dever de cunho tributário. ↑ 

[2] Lançamento é a constituição definitiva do crédito tributário, tornando-o exequível na seara judiciária. Trata-se de procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível, conforme disposto no artigo 142 do CTN. ↑

[3] Execução Fiscal é o processo judicial movido pelo Fisco, a fim de satisfazer seu crédito tributário ou não tributário por conta da ocorrência de algum evento legítimo (seja o fato gerador para dívidas tributárias ou evento juridicamente relevante para dívidas não tributárias).

[4] ICMS é o Imposto incidente sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, de competência dos Estados e do Distrito Federal. ↑

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Explicação da Imagem:

• Relação Jurídico-Tributária (a base): O alicerce. É o vínculo legal entre o Fisco (Estado) e o sujeito passivo (contribuinte), o cenário onde a obrigação tributária acontece.

• Obrigação Tributária (o tronco): O conceito central, o dever que surge dentro da relação jurídica. É o elo que conecta a base com suas manifestações.

• Obrigação Principal e Obrigação Acessória (os ramos): As duas formas da Obrigação Tributária. Subdivisões que derivam do conceito central, mas seguem caminhos distintos (pagar tributo/multa ou fazer/não fazer algo, respectivamente).

Conclusão: O diagrama traduz a lógica de que a Obrigação Tributária nasce no contexto da Relação Jurídico-Tributária e se ramifica em formas Principais e Acessórias.

Descrição Geral: Diagrama educativo em formato de árvore multicolorida estilizada sobre fundo branco, onde a anatomia da árvore explica a estrutura do Direito Tributário.

 

Nota de Ressalva Técnica

O presente material possui caráter informativo e técnico, com conteúdo consolidado até 06/08/2025. Considerando a natureza dinâmica do ordenamento jurídico e as constantes mutações jurisprudenciais, é recomendável a conferência periódica das informações em fontes oficiais.